近期，全国各地的税务机关对央企、国企为员工发生的补充医疗保险进行了企业所得税检查。税务机关普遍认为，补充医疗保险的税前扣除应遵循“实际发生”原则，即员工实际领取或报销的部分才能作为税前扣除的依据。为了更好地应对潜在的税务风险，应关注以下三个层面的风险：

一、企业所得税是否实际发生

（一）基本政策

《关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政问题的通知》（财税〔2009〕27号）规定：企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。

（二）税企争议

在实际操作中，企业通常会根据相关规定计提补充医疗保险费，并实际打入专门账户（或委托保险公司代管），员工在发生医疗费用时从该账户中报销。然而，税务机关可能会认为，如果当年计提的补充医疗保险费未全部用于员工报销，未报销的部分未“实际发生”，因此不允许税前扣除。

（三）笔者观点

首先，根据上述政策的规定，限额内计提并“支付”补充医疗保险即可税前扣除，“支付”一词的意思通常指的是付出款项，向专户或保险公司账户付款均属于“支付”，并未要求补充医疗保险费必须在当年全部实际报销。

其次，补充医疗保险的本质是一种“保险”，其核心目的是为企业员工提供未来的医疗保障。保险的基本原理是通过预先计提资金，形成风险储备，以应对未来可能发生的医疗费用支出。因此，补充医疗保险费的计提和使用是一个面向未来的保障机制，而不是必须立即全部发生的费用。

具体而言：

1、保险的预提性质：保险的本质是通过预先计提资金，形成风险储备，以应对未来可能发生的医疗费用支出。企业计提补充医疗保险费并打入专门账户（或委托保险公司代管），正是基于这一原理，为员工未来的医疗需求提供保障。未报销的部分应视为企业为未来可能发的医疗费用所做的合理储备，而不是未实际发生的费用。

2、持续性和长期性：补充医疗保险的使用是一个持续的过程，员工可能在未来某个时间点发生医疗费用并申请报销。因此，未报销的部分并不代表费用未实际发生，而是为未来可能发生的医疗费用所做的合理储备。税务机关要求全部费用在当年实际报销，忽视了保险的长期性和持续性特点。

（四）管理建议

1、与税务机关沟通：建议企业与税务机关积极沟通，说明补充医疗保险的预提性质和未来保障功能，强调未报销部分是为未来可能发生的医疗费用所做的合理储备。

2、提供政策依据：引用相关政策文件（如财税〔2009〕27号），说明补充医疗保险费的计提和支付政策规定，且未要求全部费用在当年实际报销。

3、完善内部管理：确保补充医疗保险费的计提、使用和管理符合相关规定，并保留完整的财务凭证和报销记录，以备税务机关核查。

二、是否购买商业保险

（一）基本政策

《关于企业补充医疗保险有关问题的通知》（财社〔2002〕18号）规定：二、企业补充医疗保险费在工资总额4%以内的部分，企业可直接从成本中列支，不再经同级财政部门审批。

三、企业补充医疗保险办法应与当地基本医疗保险制度相衔接。企业补充医疗保险资金由企业或行业集中使用和管理，单独建账，单独管理，用于本企业个人负担较重职工和退休人员的医药费补助，不得划入基本医疗保险个人账户，也不得另行建立个人账户或变相用于职工其他方面的开支。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第三十六条规定：除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

（二）税企争议

在实际操作中，部分企业购买团体医疗保险、团体意外保险等商业保险列入补充医疗保险科目核算。购买的商业保险可能不符合补充医疗保险费的规定进而引发税务风险。

（三）笔者观点

补充医疗保险与商业保险的区别：补充医疗保险是企业为员工提供的、用于支付基本医疗保险以外的个人负担的医疗费用的保障。购买与基本医疗保险紧密衔接的普惠性商业补充医疗保险，符合财社〔2002〕18号文件的规定，可以视为补充医疗保险，允许税前扣除。

而商业保险（如团体医疗保险、团体意外保险等）通常属于企业为员工提供的额外福利，根据企业所得税法的规定，不允许税前扣除。

（四）管理建议

1、明确商业保险的性质：企业在购买团体医疗保险、团体意外保险等商业保险时，需明确其性质是否符合补充医疗保险的规定。如果购买商业保险用于支付基本医疗保险以外的个人负担的医疗费用，要求是与基本医疗保险紧密衔接的普惠性商业补充医疗保险，否则不允许税前扣除。

2、与税务机关沟通：如果企业购买的商业保险涉及补充医疗保险和商业保险的交叉，建议与税务机关积极沟通，提供相关文件和政策依据，说明其符合补充医疗保险的规定，争取税前扣除的合规性。

3、完善内部管理：确保补充医疗保险和商业保险的计提、使用和管理符合相关规定，并保留完整的财务凭证和报销记录，以备税务机关核查。

三、是否扣缴个税

（一）基本政策

《国家税务总局关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的批复》（国税函〔2005〕318号）规定：依据《中华人民共和国个人所得税法》及有关规定，对企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》规定：（一）工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。

（二）税企争议

补充医疗保险不属于免税保险，需要并入“工资薪金所得”计算代扣个人所得税，但代扣代缴个人所得税的时点存在争议。应按照支付到补充医疗账户的时代扣代缴个人所得税，或是按照“收付实现制”员工实际报销补充医疗保险时代扣代缴个人所得税。

（三）笔者观点

根据个人所得税相关政策规定，个人因任职或者受雇而取得的各项所得，均应并入“工资薪金所得”计算代扣个人所得税。补充医疗保险不属于免税的保险金，应在员工实际报销医药费时，并入当月工资薪金所得，代扣代缴个人所得税。

由于个人所得税执行“收付实现制”，有实际所得才纳税，企业为员工缴纳的补充医疗保险，在支付专户环节并未落实到个人账户，并且不属于该保险落到被保险人的保险账户这种情况，因此在此环节扣缴个人所得税有失公平；但对于员工实际领取的补充医疗保险，符合“收付实现制”原则，企业应该为其代扣代缴个人所得税。

（四）管理建议

确保为员工支付的补充医疗保险费按规定扣缴个人所得税，避免因未扣缴个税而引发的税务风险。

作者：中汇（天津）税务师事务所经理  乔艺璇

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